INTRODUCTION 1

CHAPITRE 1 : COMPETENCE MATERIELLE DE LA COMMISSION DEPARTEMENTALE

DES IMPOTS DIRECTS ET DES TAXES SUR LE CHIFFRE D’AFFAIRES 2 à 21

Section 1 : Domaine d’intervention de la commission départementale 2 à 9

1. Reconduction du champ de compétence actuel 3

2. Extension aux régimes d’exonération en faveur des entreprises nouvelles 4 à 7

3. Compétence de la commission en matière de déficit 8

4. Matières exclues 9

Section 2 : Nature des désaccords soumis à la commission départementale 10 à 23

1. La commission départementale est compétente pour trancher les questions de fait

à l’exclusion de toute question de droit 12 et 13

2. La commission départementale est compétente pour apprécier les faits qui

participent à la qualification juridique d’une opération 14 et 15

3. La commission est compétente pour la qualification juridique de certaines opérations 16 à 23

a) Caractère anormal d’un acte de gestion 17

b) Principe et montant des amortissements et des provisions 18 à 20

c) Appréciation du caractère de charge déductible des travaux immobiliers 21 à 23

CHAPITRE 2 : MODALITES DE SAISINE DE LA COMMISSION DEPARTEMENTALE 24 à 43

Section 1 : Saisine de la commission d’un autre département pour des motifs

de confidentialité 26 à 30

1. Dispositif 26 et 27

2. Conditions d’application 28 à 30

Section 2 : Saisine d’une seule commission en cas de rehaussements fondés sur

les mêmes motifs et notifiés à des sociétés membres d’un groupe intégré fiscalement 31 à 39

1. Dispositif 31

2. Conditions d’application 32 à 39

a) Contribuables concernés 32

b) Nature du rehaussement 33

c) Société devant formuler la demande 34

d) Délai de saisine 35

e) Portée de la demande 36 et 37

f) Etendue de la compétence de la commission 38 et 39

Section 3 : Cas des rémunérations excessives : saisine de la commission

compétente pour la société versante 40 à 43

1. Dispositif 40 à 42

2. Conditions d’application 43

CHAPITRE 3 : ENTREE EN VIGUEUR DU DISPOSITIF 44

Annexe

INTRODUCTION

1. La saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires par le contribuable ou l’administration est subordonnée aux conditions suivantes :

- les rehaussements sont effectués dans le cadre de la procédure de rectification contradictoire prévue à l’article L 55 du livre des procédures fiscales (LPF) ou de taxation d’office en application de l’article L. 69 du même livre ;

- les procédures ne sont pas closes. Les demandes ne peuvent donc pas être présentées au-delà du délai de trente jours à compter de la réception de la réponse de l’administration aux observations du contribuable ;

- le désaccord entre l’administration et le contribuable persiste. Ce désaccord est formalisé dans la lettre n°3926 par laquelle l’administration fait connaître sa position en réponse aux observations adressées par le contribuable ;

- le rehaussement sur lequel porte le désaccord concerne une matière pour laquelle l’intervention de la commission est mentionnée expressément dans l’article L. 59 A du livre des procédures fiscales.

Ces conditions de saisine ne sont pas modifiées.

CHAPITRE 1 : COMPETENCE MATERIELLE DE LA COMMISSION DEPARTEMENTALE DES IMPOTS DIRECTS ET DES TAXES SUR LE CHIFFRE D’AFFAIRES

Section 1 : Domaines d’intervention de la commission départementale

2. Le nouvel article L. 59 A reconduit la compétence de la commission départementale pour les matières relevant actuellement de sa compétence et l’élargit à l’examen des désaccords relatifs aux conditions d’application des régimes d’exonération ou d’allègements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles. Il clarifie, par ailleurs, la compétence de la commission en matière de déficit.

1. Reconduction du champ de compétence actuel

3. Le champ d’intervention de la commission actuel est reconduit pour l’examen des litiges portant sur les matières suivantes :

- montant du bénéfice industriel et commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d’affaires, déterminé selon un mode réel d’imposition ;

- valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d’intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée en application soit de l’article du 6° de l’article 257 du code général des impôts (TVA sur la marge), soit du 1 du 7° de l’article 257 du même code (TVA immobilière) ;

- application du 1° du 1 de l’article 39 et du d de l’article 111 du code général des impôts relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du bénéfice des entreprises industrielles et commerciales ou de l’article 39-5 du même code concernant les dépenses qui doivent être mentionnées sur le relevé des frais généraux prévu à l’article 54 quater du code précité.

2. Extension aux régimes d’exonération en faveur des entreprises nouvelles

4. En application du 2° du I de l’article L. 59 A, la commission départementale est désormais compétente pour examiner les désaccords relatifs aux conditions d’application des régimes d’exonération ou d’allégement fiscaux en faveur des entreprises nouvelles. La loi ne définit pas le périmètre de ces régimes, qui est susceptible d’évoluer en fonction de l’adoption ultérieure, le cas échéant, de dispositifs de ce type.

5. En l’état actuel des textes, sont concernés les régimes d’exonération mentionnés aux articles 44 sexies à 44 undecies du code général des impôts :

- exonération en faveur des entreprises nouvelles implantées dans des zones prioritaires d’aménagement du territoire (article 44 sexies) ;

- exonération en faveur des entreprises placées sous le statut de « jeunes entreprises innovantes » (article 44 sexies-0A) ;

- exonération en faveur des entreprises créées pour reprendre une entreprise industrielle en difficulté (article 44 septies modifié par l’article 41 de la loi de finances rectificative pour 2004) ;

- exonération temporaire des entreprises nouvelles et implantées en zone franche urbaine (article 44 octies) ;

- exonération en faveur des entreprises nouvelles de pêche artisanale (article 44 nonies) ;

- exonération en faveur des entreprises nouvelles implantées dans une zone franche en Corse (article 44 decies) ;

- Exonération en faveur des entreprises qui participent à un projet de recherche, implantées dans une zone de recherche et de développement (article 44 undecies issu de l’article 24 de loi de finances pour 2005
n° 2004-1484 du 30 décembre 2004).

6. Toutefois, l’article L. 59 A exclut expressément la possibilité pour la commission départementale de se prononcer sur la qualification des dépenses de recherche définies au II de l’article 244 quater B du code général des impôts ⁽¹⁾.

7. Parmi les régimes existants, cette exclusion vise les dépenses citées au 3° de l’article 44 sexies-0A éligibles au régime des « jeunes entreprises innovantes ».

3. Compétence de la commission en matière de déficit

8. Conformément au 1° du I du nouvel article L. 59 A, la commission départementale est compétente lorsque les désaccords portent sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole.

L’article apporte ainsi une modification rédactionnelle en substituant au terme « bénéfice » celui de
« résultat » destinée à affirmer clairement la compétence de la commission lorsque le résultat de l’entreprise est déficitaire.

4. Matières exclues

9. La commission départementale n’est pas compétente pour connaître des matières autres que celles pour lesquelles sa compétence est expressément prévue par les dispositions du I de l’article L. 59 A. Dans ces conditions, elle ne peut pas être saisie de désaccords concernant, par exemple, l’octroi d’un crédit d’impôt recherche, les montants de droits à déduction de la TVA, les revenus fonciers, les revenus mobiliers, les plus-values des particuliers, la détermination des revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires, les charges déductibles du revenu global…

Section 2 : Nature des désaccords soumis à la commission départementale

10. Dans les matières qui peuvent être soumises à l’appréciation de la commission (cf. section 1), la jurisprudence du Conseil d’Etat limitait par ailleurs le domaine d’intervention de la commission à l’examen des seules questions de fait, à l’exclusion des questions de droit ou liées à l’interprétation de la loi, qui relèvent du ressort des tribunaux. Or dans certaines situations, la distinction entre question de fait et question de droit est délicate à établir.

Ainsi, sur la base d’une jurisprudence abondante, lorsque la qualification juridique d’une opération était dépendante d’une appréciation des faits, la compétence de la commission départementale était écartée.

En pratique, différentes interprétations de la jurisprudence conduisaient à des traitements différenciés des dossiers.

11. Les dispositions du II de l’article L. 59 A clarifient la compétence de la commission départementale :

- elles affirment sa compétence pour les questions de fait ;

- elles élargissent sa compétence à l’égard de toutes les questions de fait même lorsqu’elles qu’elles participent à la qualification juridique d’une opération ;

- dans trois situations spécifiques, elles créent une compétence en matière de qualification juridique.

1. La commission départementale est compétente pour trancher les questions de fait à l’exclusion de toute question de droit

12. Le 1° du II de l’article L. 59 A définit l’étendue de la compétence de la commission départementale au regard des matières qui peuvent être soumises à son appréciation (Cf. section 1) : dans ces domaines, la commission peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d’être pris en compte pour l’examen de cette question de droit.

13. Ainsi et sous réserve de dérogations (Cf. 3), le texte légalise la règle jurisprudentielle selon laquelle, dans les matières où elle est appelée à formuler un avis, la commission départementale est compétente pour l’examen des seules questions de fait, à l’exclusion des questions de droit.

2. La commission est compétente pour apprécier les faits qui participent à la qualification juridique d’une opération

14. Dans les matières relevant de sa compétence, toutes les questions de fait sont susceptibles d’être examinées par la commission, même lorsque les faits sont directement liés à l’application du droit. Ainsi, la commission peut examiner et apprécier des faits, objets du désaccord qui lui est soumis, et émettre un avis sur ces faits, sans en tirer de conclusions au regard du droit.

Il n’est plus nécessaire de s’interroger sur le caractère « de droit » du rehaussement. Si le désaccord porte sur l’appréciation des faits qui ont conduit à l’application de la règle de droit, la commission est compétente.

15. Exemple 1 : Désaccord sur les conditions d’application des régimes d’exonération en faveur des entreprises nouvelles.

Pour bénéficier du dispositif prévu à l’article 44 sexies, le capital de la nouvelle société ne doit pas être détenu directement ou indirectement pour plus de 50 % par d’autres sociétés. L’existence d’une détention indirecte résulte soit du rôle de direction de droit ou de fait d’un associé, soit du pourcentage de droits sociaux dans une autre entreprise dont l’activité est similaire ou complémentaire à la nouvelle entreprise.

Les conditions d’application des régimes d’exonération font partie du périmètre de compétence de la commission, défini au I de l’article L. 59 A.

A l’intérieur de ce sujet, en vertu du II du même article, la commission est compétente pour apprécier les éléments de fait qui ont permis au service de conclure à l’existence d’une direction de fait ou au caractère similaire ou complémentaire de l’autre entreprise, sans se prononcer sur la question de droit que constitue l’application ou non du bénéfice de l’article 44 sexies.

Exemple 2 : Désaccord sur le caractère non lucratif d’une association régie par la loi de 1901.

Le litige soumis à la commission porte sur une matière prévue au I de l’article L. 59 A (montant du résultat industriel et commercial). Le 1° du II de l’article précité donne compétence à la commission pour apprécier les éléments de fait qui constituent les critères déterminant le caractère lucratif de cet organisme (gestion désintéressée, concurrence, règle des « 4 P ») sans toutefois se prononcer sur les conséquences au regard de son assujettissement aux impôts commerciaux.

3. La commission est compétente pour la qualification juridique de certaines opérations

16. Dans certaines situations, le fait et le droit sont étroitement liés et l’examen des faits aboutit implicitement à régler la question du droit. Aussi, pour les cas suivants, le 2^ème alinéa du II de l’article L. 59 A étend le pouvoir de la commission à la qualification juridique des opérations :

- le caractère anormal d’un acte de gestion ;

- le principe et le montant des amortissements et des provisions ;

- le caractère de charge déductible des travaux immobiliers.

a) Le caractère anormal d’un acte anormal de gestion

17. L’acte anormal de gestion est l’opération qui se traduit par la prise en charge d’une dépense ou par une renonciation à des recettes, non justifiées par l’intérêt de l’entreprise.

Si l’appréciation des faits (déduction d’une charge ou absence de recettes) au regard de l’intérêt de l’entreprise constitue une question de fait, la qualification de ces mêmes faits en acte anormal de gestion pose une question de droit dont l’examen échappait jusqu’à présent à la compétence de la commission départementale.

Le nouveau dispositif met fin à la distinction entre appréciation des faits et qualification des faits et permet à la commission d’émettre un avis sur l’existence d’un acte anormal de gestion.

b) Le principe et le montant des amortissements et des provisions

18. La commission départementale est désormais compétente pour examiner tous les désaccords concernant les amortissements et les provisions quelle que soit la nature du litige alors qu’auparavant les désaccords portant sur le principe d’un amortissement ou d’une provision échappaient à sa compétence.

Ainsi, la commission départementale est compétente pour se prononcer, par exemple :

19. Ÿ En matière d’amortissement:

- sur le caractère excessif des taux utilisés par l’entreprise pour le calcul des amortissements (question de fait) ;

- sur le mode d’amortissement retenu par l’entreprise (question de droit).

20. Ÿ En matière de provision :

- sur les modalités de calcul d’une provision pour dépréciation de stock au regard de la diversité des marchandises ou des délais de leur dépréciation (question de fait) ;

- sur la déduction de la provision des résultats de l’entreprise au titre d’un exercice donné (question de droit).

c) L’appréciation du caractère de charge déductible des travaux immobiliers

21. La distinction entre immobilisations et frais généraux pose une question de droit qui échappait à la compétence de la commission départementale. Cette règle est modifiée s’agissant des travaux immobiliers.

22. Désormais, l’article L. 59 A du livre des procédures fiscales donne compétence à la commission pour trancher la question de savoir si des travaux immobiliers ont le caractère de charge déductible des résultats d’une entreprise ou doivent être immobilisés et déduits par voie d’amortissement.

23. En dehors de ce cas, la commission reste incompétente pour qualifier juridiquement une opération de charge ou d’immobilisation.

CHAPITRE 2 : MODALITES DE SAISINE DE LA COMMISSION DEPARTEMENTALE

24. La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires territorialement compétente est en principe celle du département dans le ressort duquel le contribuable est tenu de déposer ses déclarations.

25. Le nouvel article 1651 G du code général des impôts prévoit des cas de saisine d’une commission autre que celle qui est normalement compétente.

Section 1 : Saisine de la commission d’un autre département pour des motifs de confidentialité

1. Dispositif

26. Jusqu’à présent, le deuxième alinéa de l’article 1651 F du code général des impôts réservait la faculté de demander la saisine de la commission d’un autre département, pour des motifs de protection de la vie privée, aux contribuables qui étaient taxés d’office dans le cadre d’un examen de l’ensemble de la situation fiscale personnelle.

27. Le premier alinéa du nouvel article 1651 G étend la possibilité de saisine de la commission d’un autre département à tous les contribuables, pour des motifs de confidentialité. Corrélativement, le deuxième alinéa de l’article 1651 F est supprimé.

2. Conditions d’application

28. La possibilité de saisir la commission d’un autre département pour des motifs de confidentialité s’applique à tous les contribuables, particuliers et entreprises, sous réserve que les conditions préalables à la saisine soient remplies et que le litige entre dans le champ de compétence de la commission départementale.

29. Le contribuable doit faire connaître au service, dans le délai de trente jours qui lui est imparti à compter de la réception de l’imprimé n° 3926 confirmant les rehaussements, s’il sollicite la saisine de la commission d’un autre département pour des motifs de confidentialité. Les motifs invoqués sont précisés dans la demande.

30. Le département est choisi par le président du tribunal administratif, dans le ressort de ce tribunal. Lorsque le ressort du tribunal administratif ne comprend qu’un seul département, c’est au président de la cour administrative d’appel territorialement compétente qu’il appartient de désigner le département dans le ressort de cette cour⁽¹⁾.

Section 2 : Saisine d’une seule commission en cas de rehaussements fondés sur les même motifs et notifiés à des sociétés membres d’un groupe intégré fiscalement

1. Dispositif

31. Le deuxième alinéa de l’article 1651 G prévoit que lorsque des rehaussements fondés sur les mêmes motifs sont notifiés à des sociétés membres d’un groupe au sens de l’article 223 A, les contribuables peuvent demander la saisine de la commission départementale compétente pour la société mère.

Cette disposition vise à faciliter le traitement global des dossiers à l’intérieur d’un même groupe lorsque plusieurs commissions sont susceptibles d’intervenir.

2. Conditions d’application

a) Contribuables concernés

32. Seules peuvent bénéficier de cette modalité particulière les sociétés qui ont opté régulièrement pour le régime de groupe prévu à l’article 223 A du code général des impôts pour les exercices au titre desquels les rehaussements ont été notifiés.

Sont donc exclues les structures appartenant à des groupes informels.

b) Nature du rehaussement

33. Les rehaussements sur lesquels porte le désaccord sont de même nature : ils sont motivés par les mêmes circonstances et éléments de fait et assis sur la même base légale. En pratique, les désaccords porteront sur l’appréciation d’une décision de gestion prise par la société mère pour le groupe dont l’application aura une incidence sur le résultat des filiales (par exemple, convention de prêts sans intérêt consentis par les filiales à la société mère, méthode d’amortissement sur des équipements spécifiques, retenue au niveau du groupe …).

c) Société devant formuler la demande

34. C’est à la société avec laquelle la procédure est suivie qu’il appartient de demander la saisine de la commission compétente pour la société mère.

Une demande formulée par la société mère pour le compte de sa fille est irrecevable sauf à être confirmée par celle-ci dans le délai de saisine.

d) Délai de saisine

35. La société demande la saisine de la commission compétente pour la société mère, en application du deuxième alinéa de l’article 1651 G, dans le délai de trente jours qui lui est imparti à compter de la réception de l’imprimé n° 3926 confirmant les rehaussements. L’existence de rehaussements de même nature notifiés à une autre société membre du groupe sera précisée pour justifier cette demande. Les coordonnées de cette autre société seront indiquées.

e) Portée de la demande

36. Pour bénéficier du dispositif, il n’est pas exigé que toutes les sociétés concernées par le même rehaussement en fassent conjointement la demande. En effet, la faculté pour une filiale de demander la commission compétente pour la société mère s’exerce indépendamment des autres filiales, et celles-ci peuvent donc renoncer à cette modalité et demander la saisine de la commission normalement compétente.

37. Pour que le dispositif puisse s’appliquer la première fois et conserve sa portée, il est nécessaire que deux sociétés au moins en fassent la demande (par ex : la société mère et sa filiale ou deux filiales). Cette condition ne sera pas exigée pour les procédures ultérieures concernant une autre société du même groupe qui pourra alors se prévaloir de l’examen du litige par la commission compétente pour la société mère. Bien entendu, le rehaussement sur lequel porte le désaccord doit être de même nature que ceux précédemment soumis à la commission en application de l’article 1651 G.

f) Etendue de la compétence de la commission

38. Lorsque la commission départementale compétente pour la société mère est saisie, sa compétence est étendue à l’ensemble des désaccords opposant l’administration aux sociétés.

39. Bien que l’objectif recherché par le dispositif soit le traitement global des dossiers, les procédures suivies par la commission attributaire des dossiers connexes sont indépendantes. Celle-ci émet un avis pour chaque affaire.

Section 3 : Cas des rémunérations excessives : saisine de la

commission compétente pour la société versante

1. Dispositif

40. Les rémunérations qui ne correspondent pas à un travail effectif et ont un caractère excessif ne sont pas admises en déduction des résultats de l’entreprise conformément à l’article 39-1-1° du code général des impôts et, lorsqu’elles sont versées par une société passible de l’impôt sur les sociétés, sont considérées comme un revenu distribué taxé à l’impôt sur le revenu au nom du bénéficiaire en application de l’article 111- d du code général des impôts.

41. En cas de désaccord sur l’application de ces dispositions, la société versante et le bénéficiaire des rémunérations peuvent saisir la commission départementale territorialement compétente. Chaque procédure reste indépendante et l’avis rendu pour le litige concernant la société n’est pas opposable au salarié.

42. Si la société versante et les bénéficiaires ne sont pas domiciliés dans le même département, plusieurs commissions sont susceptibles d’intervenir. Afin de faciliter le règlement de ces litiges et de permettre l’examen global du dossier, le troisième alinéa de l’article 1651 G offre aux contribuables dont les bases d'imposition ont été rehaussées en vertu du d de l'article 111 du code général des impôts, la faculté de demander la saisine de la commission départementale compétente pour l'entreprise versante.

2. Conditions d’application

43. La saisine de la commission compétente pour la société versante est subordonnée à la demande formulée par le bénéficiaire des rémunérations dans le délai de trente jours qui lui est imparti à compter de la réception de l’imprimé n° 3926 confirmant les rehaussements.

CHAPITRE 3 : ENTREE EN VIGUEUR DU DISPOSITIF

44. Le nouveau dispositif est applicable aux propositions de rectifications adressées à compter du
1^er janvier 2005.

Le Sous-directeur p.i.,

Jean-Louis GAUTIER

⁽¹⁾ Il est rappelé que la réalité de l’affectation de ces dépenses peut être assurée par les agents du ministère chargés de la recherche et de la technologie.

⁽¹⁾ Cette nouvelle organisation tient compte du décret n° 2004-585 du 22 juin 2004 qui a réduit le ressort du tribunal administratif de Paris à la seule ville de Paris.

Bureau CF 1

INTRODUCTION 1

Section 1 : Domaine d’intervention de la commission départementale 2 à 9

Section 2 : Saisine d’une seule commission en cas de rehaussements fondés sur

Annexe

INTRODUCTION

Section 1 : Domaines d’intervention de la commission départementale

Section 2 : Nature des désaccords soumis à la commission départementale

Section 3 : Cas des rémunérations excessives : saisine de la